Hammervoll Pind medlem av internasjonalt nettverk – CPR Institute

Som medlem i CPR Institute har Hammervoll Pind tilgang til et internasjonalt nettverk av de beste advokatene i ulike land. Dette gjør oss i stand til å støtte norske bedrifter som opererer eller handler internasjonalt. Les mer om dette her.

Tiltak på skatt- og avgiftsområdet i forbindelse med koronasituasjonen

Adgang til å tilbakeføre overskudd

Det er gitt midlertidig adgang til å tilbakeføre inntil 30 millioner kroner av underskudd i 2020 mot beskattet overskudd i 2018 og 2019. Dette innebærer at selskaper vil kunne benytte årets underskudd til å redusere tidligere års beskattet overskudd, som igjen vil medføre at selskapene vil få tilbakebetalt tidligere betalt skatt. Ordningen gjelder for etterskuddspliktige selskaper, det vil si aksjeselskap, allmennaksjeselskap, sparebanker, samvirkelag og andre selskaper som beskattes på samme måte som aksjeselskaper.  Deltakerlignede selskap som ansvarlig selskap, kommandittselskap mv omfattes ikke.

I dag må underskudd fremføres, og fradragsføres mot fremtidige overskudd. Med det nye forslaget vil skatteverdien av underskuddet bli utbetalt til bedriftene ved skatteoppgjøret for 2020, det vil si i 2021.

Intensjonen er at sikker refusjon av tidligere betalt skatt vil gjøre det lettere for selskapene å få kortsiktige lån i en overgangsperiode, og at tiltaket slik vil kunne ha umiddelbar virkning på selskapenes likviditet. Forslaget vil således ikke få noen umiddelbar skattemessig effekt.

Beregning og utbetaling vil skje automatisk.

Utsatt betaling av formuesskatt

Det er innført en midlertidig ordning med utsettelse av betaling av formuesskatt på virksomhetsformue for inntektsåret 2020. Ordningen vil gjelde personlige skattytere som eier regnskapspliktig virksomhet med negativt årsresultat for inntektsåret 2020. Bakgrunnen for endringen er at virksomhetene vil få en bedre likviditetssituasjon dersom de ikke behøver å betale utbytte til aksjonærene for å dekke aksjonærenes formuesskatt. Regjeringen mener også at eiere som får utsatt formuesskatten vil ha bedre mulighet til å støtte bedriften økonomisk.

Ordningen er ment å gi likviditetshjelp til eiere av slike bedrifter allerede i 2020 gjennom redusert innbetaling av forskuddsskatt. En redusert innbetaling av forskuddsskatt krever midlertidig at man selv endrer skattekortet.

Den reduserte forskuddsbetalingen gir kun en likviditetsfordel, da formuesskatten må betales etterskuddsvis i 2021. Dette selv om selskapet gikk med underskudd i hele 2020, og ikke nødvendigvis har likviditet til å dele ut utbytte til å dekke aksjonærenes formuesskatt.

Skattyteren må kreve utsatt innbetaling av formuesskatt for inntektsåret 2020 innen fristen for levering av skattemelding for dette inntektsåret. Skattyteren bør også søke om endring av forskuddsskatten så raskt som mulig og før forfall av neste betalingstermin.

Utbytte – unnlatt beskatning ved omgjøring av utbyttevedtak

Dersom det er behov for likviditet i selskapet har selskap mulighet til å omgjøre utbyttebeslutning for inntektsåret 2019. Skattedirektoratet har i en prinsipputtalelse av 31. mars 2020 uttalt at utbyttet i enkelte tilfeller ikke beskattes dersom det omgjøres før utbetaling til aksjonærene.

Utgangspunktet er at utbytte skal anses for å være skattbar inntekt ved vedtakstidspunktet, uavhengig av tidspunktet for utbetaling. Dette gjelder også dersom utbyttet ikke utbetales som følge av betalingsproblemer i selskapet, og der generalforsamlingen senere omgjør vedtaket. I praksis har det vært akseptert at skattlegging unnlates dersom betalingsvanskeligheter gjør at selskapet omgjør beslutningen om å utdele utbytte før utgangen av inntektsåret.

Skatteetaten godtar nå unnlatt beskatning ved omgjøring av utbyttevedtak dersom omgjøringen skyldes forholdsregler selskapet tar for å sikre egenkapital og likviditet som følge av koronapandemien.

Utsatt innbetaling

Forskuddsskatt – selskap

Frist for betaling av forskuddsskatt for andre termin på alminnelig inntekt utsettes fra 15. april 2020 til 1. september 2020.

Dersom selskapet allerede har betalt forskuddsskatten og ønsker tilbakebetaling kan selskapet kontakte den lokale skatteoppkreveren for tilbakebetaling.

Forskuddsskatt – personlig næringsdrivende

Personlige næringsdrivende får utsatt betaling av forskuddsskatt for første termin 2020 fra 15. mars 2020 til 1. mai 2020, uten å søke.

Dersom du allerede har betalt forskuddsskatten og ønsker å få den tilbakebetalt kan du be om tilbakebetaling hos din lokale skatteoppkrever.

Regjeringen har 27. mars foreslått at andre termin for forskuddsskatt utsettes fra 15. mai til 15. juli.

Dersom man ser at inntektene vil synke, kan man selv endre skattegrunnlaget sitt på skatteetatens sider, og slik få et lavere skattetrekk.

Arbeidsgiveravgift

Frist for arbeidsgiveravgift som forfaller 15. mai 2020 utsettes til 15. august 2020

Merverdiavgift

Det er foreslått at forfall for innbetaling av mva for 1. termin 2020 utsettes fra 14. april til 10. juni 2020. Fristen for 1. termin vil således sammenfalle med den ordinære betalingsfristen for 2. termin 2020.

Virksomheter som har mva til gode for 2. termin kan således motregne denne mot betalbar mva for 1. termin.

Forslaget er tenkt gjennomført gjennom en egen forskriftshjemmel som vil gi adgang til å til å utsette forfallsfrister også for senere terminer.

Merk at fristen for innlevering av mva-meldinger ikke endres. Skatteetaten vil likevel ikke ilegge tvangsmulkt ved for sent levert mva-meldinger frem til 10. juni. Dette gjelder ordinær 1. termin og 2. termin, mva-melding med årsterminer med frist 10. mars, samt årsoppgave for primærnæringen med frist 14. april. Situasjonen endrer seg stadig, og vi anbefaler å følge med på skatteetatens oversikt.

Endringer i eierseksjonsloven mot korttidsutleie

1. januar 2020 trådte lovendringene, den såkalte AirBnb-regelen, i eierseksjonsloven, i kraft.

Den nye regelen er inntatt i eierseksjonsloven § 27, i et nytt syvende ledd, og implementerer Kommunal- og moderniseringsdepartementets forslag om å begrense korttidsutleie. Tilsvarende bestemmelse er tatt inn i borettslagsloven § 5-4, for eiendommer som er organisert som borettslag.

Korttidsutleie er i loven definert som utleie inntil 30 døgn sammenhengende. Den maksimale grensen er på 90 døgn per år. Det er imidlertid åpnet for at sameiet i vedtektene kan fravike denne grensen og i så fall sette grensen til mellom 60 og 120 døgn. Loven presiserer at en slik beslutning om å fravike lovens utgangspunkt, krever minst to tredeler av avgitte stemmer på årsmøtet.

Merk at endringen ikke gjør begrensninger i utlån av leiligheten, og videre gjelder endringen kun utleie av hele seksjonen. Det er ingen begrensninger i utleie av enkelte rom i en seksjon. Forutsetningen er imidlertid da at resten av seksjonen faktisk brukes av eier.

Hammervoll Pind har tidligere skrevet om forslaget og skattemessige konsekvenser av korttidsutleie her.

Nye rapporteringsregler for skatt

Fra 1. januar 2020 er formidler av utleie av fast eiendom pålagt å rapportere utleiedataene til Skatteetaten. Utleieformidlerne er nå pålagt å rapportere blant annet leieperiode og leiebeløp for den enkelte utleieenhet, for første gang innen 1. februar 2021. Formidleren plikter å sende utleier en oversikt innen 15. februar 2021.

For utleier vil opplysningene fremkomme av den forhåndsutfylte skattemeldingen for 2021 og senere år. Selv om opplysningene nå blir rapportert av formidler, vil det fortsatt være utleier som har ansvaret for at opplysningene er riktige.

For inntektsåret 2020 må utleier selv rapportere inntekter fra korttidsutleie til skatteetaten.

Forslag til lovfesting av omgåelsesnorm

Finansdepartementet har lagt frem forslag til lovfesting av en generell omgåelsesregel. Regelen skal erstatte den gjeldende ulovfestede omgåelsesnormen.

Den ulovfestede omgåelsesnormen er utviklet av Høyesterett gjennom langvarig rettspraksis. Normens funksjon er å trekke grensen mellom akseptabel skatteplanlegging og uakseptabel skatteomgåelse. Er vilkårene for å anvende den ulovfestede regelen oppfylt, kan reelle og lovlige disposisjoner gi andre skattemessige virkninger enn det som følger av de ordinære skattereglene, slik at resultatet blir i tråd med skattereglenes formål.

Vurderingen av om omgåelsesnormen skal anvendes, blir etter gjeldende rett delt i to hovedvilkår; et grunnvilkår og et tilleggsvilkår som består av en totalvurdering.

Begge vilkår må være oppfylt for at de skatterettslige virkninger av transaksjonen skal kunne settes til side. Grunnvilkåret innebærer at det vesentlige formålet med den disposisjon som er valgt, må være å spare skatt. Tilleggsvilkåret innebærer at disposisjonen i tillegg, ut fra en totalvurdering av den aktuelle disposisjonens virkning, formål og omstendighetene ellers, må fremstå som stridende mot skattereglenes formål. Denne todelingen av vurderingen er opprettholdt i departementets forslag til lovfesting av regelen.

Forslaget til lovfestet omgåelsesnorm forutsettes å gi resultater som i hovedsak vil være sammenfallende med det som følger av den gjeldende ulovfestede normen. På tre punkter vil det imidlertid bli lagt opp til endringer som alle innebærer skjerpelser og altså er i skattyters disfavør:

  • Skattebesparelse i andre land skal som hovedregel holdes utenfor når forretningsmessige virkninger avveies og vurderes mot skattemessige virkninger. Etter den gjeldende normen vil skattebesparelse i utlandet kunne likestilles med forretningsmessige virkninger, og dermed bidra til at det vesentlige formålet ikke er å spare skatt.
  • Formålet med transaksjonen skal i større grad vurderes etter hvordan saken objektivt sett fremstår på grunnlag av omstendighetene i saken. Lovfestingen innebærer at det relevante vurderingstemaet vil være hvorvidt det for en alminnelig rasjonell skattyter fremstår som at det vesentlige formålet med disposisjonen er forretningsmessige forhold, eller om det vesentlige formålet er å spare skatt. Den konkrete skattyters subjektive formål med disposisjonen var tidligere relevant, men skal altså ikke være relevant vurderingsmoment lenger.
  •  At en omgåelsesmulighet er nevnt i lovforarbeidene uten å være fulgt opp med særskilte omgåelsesregler, skal ikke uten videre (i seg selv) tale i skattyters favør. I en høyesterettsdom fra 2014 (ConocoPhillips III- dommen) ble det ikke ansett som omgåelse at et aksjeselskap som ønsket å selge en fast eiendom, fisjonerte eiendommen ut til et single purpose-selskap, for så å selge alle aksjene i selskapet istedenfor å selge eiendommen. Direkte salg av eiendommen vil utløse skattepliktig gevinst, mens salg av aksjer i et selskap som eier eiendommen er skattefritt etter fritaksmetoden. Retten la vekt på at muligheten for å fisjonere aksjeselskaper for deretter å selge aksjer fremfor fast eiendom, var omtalt i lovforarbeidene, og dermed kjent for lovgiver da fritaksmetoden ble vedtatt. Lovgiver hadde hatt mulighet til å lovfeste regler som kunne begrense rekkevidden av fritaket dersom det var ønskelig, men avstått fra å gjøre det. Høyesterett fant det betenkelig å anvende den ulovfestede omgåelsesnormen når lovgiver med åpne øyne hadde innført regler som innbød til slik tilpasning som saken gjaldt. Etter lovfesting av den nye omgåelsesregelen skal det altså ikke (i seg selv) tale i skattyters favør at en omgåelsesmulighet er omtalt i lovforarbeidene, uten at dette er fulgt opp med spesielle omgåelsesregler.

Generelt uttales i proposisjonen at lovfestingen i stor grad skal videreføre dagens omgåelsesregel, og at det ikke er tiltenkt at terskelen for å sette disposisjoner til side ved bruk av denne reglen, skal senkes. Tiden vil vise om Skatteetaten vil ta opp flere endringssaker på bakgrunn av omgåelsesnormen enn de siste årene. Advokatforeningen har i et innspill til Finanskomiteen stilt spørsmål ved om lovforslaget endrer rettstilstanden slik at valget av transaksjonsform (aksjesalg i stedet for innmatsalg) nå kan settes til side basert på den nye lovfestede omgåelsesregelen.

Omgåelsesregelen skal få tilsvarende anvendelse for merverdiavgift gjennom en henvisningsbestemmelse fra merverdiavgiftsloven til skatteloven. Advokatforeningen har i innspill til Finanskomiteen vært kritisk til lovfestingen av en omgåelsesregel for merverdiavgift. Advokatforeningens syn er at Finansdepartementets forslag ikke er tilstrekkelig utredet, og at en lovfesting på merverdiavgiftsrettens område bør avventes inntil det er foretatt en grundigere utredning.

Den gjeldende (ulovfestede) omgåelsesregelen skal ikke eksistere ved siden av den nye foreslåtte regelen. Dagens lovfestede omgåelsesregel i skattelovens § 14-90 om bortfall eller oppgjør av generelle skatteposisjoner ved skattemotiverte transaksjoner, skal imidlertid videreføres. Bestemmelsen skal rent lovteknisk plasseres i samme kapittel som den foreslåtte lovfestede omgåelsesregelen.

Det er gitt anledning til å komme med innspill til Finanskomiteen før komiteen behandler lovforslaget. Frist for slike innspill er satt til 25. juni 2019.

Lovfestingen er foreslått å tre i kraft med virkning fra 1. januar 2020.

Forslag om endringer i formuesverdsettelse for aksjer i ikke-børsnoterte selskap

Den første – og viktigste – foreslåtte endringen gjelder verdsettelsen av aksjer i nystiftede ikke-børsnoterte selskaper. Departementet foreslår også endringer i verdsettelsestidspunktet for aksjer i selskap som har vært involvert i forenklet fusjon (søster-fusjon) eller omvendt mor-datterfusjon.

Endringen som gjelder nystiftede aksjeselskap

Hovedregelen er at ikke-børsnotert aksje skal verdsettes basert på aksjens skattemessige formuesverdi, dvs. basert på de underliggende verdiene i selskapet. Etter gjeldende rett er det et unntak for aksjer i nystiftede selskaper, som skal verdsettes til summen av aksjenes pålydende og overkurs 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter stiftelsesåret).

Denne verdsettelsesregelen for aksjer i nystiftede selskaper har ført til gunstige tilpasningsmuligheter. Gjennom enkle omorganiseringer i kombinasjon med kapitalendringer i selskapsstrukturen, har personlige aksjonærer hatt anledning til å benytte verdsettelsesreglene til å redusere sin skattemessig formue i betydelig grad.

For å hindre slik tilpasning, foreslår departementet å oppheve særreglene som gjelder for verdsettelse av aksjer i nystiftede selskaper, slik at også slike aksjer skal verdsettes basert på de de underliggende verdiene i selskapet (skattemessige formuesverdier) ved utgangen av stiftelsesåret. Departementet gir uttrykk for at formålet med regelendringen er å oppnå en mer ensartet og rettferdig verdsettelse av ikke-børsnoterte aksjer.

Regelendringen kan medføre praktiske utfordringer med rapporteringen for personlig aksjonærer som i dag får forhåndsutfylte formuesverdier i sin skattemelding. Innleveringsfristen for personer er 30. april, mens selskaper normalt fastsettelser formuesverdiene i forbindelse sin innlevering av skattemeldingen 31. mai. Formuesverdiene på aksjene vil derfor i de fleste tilfellene ikke være klar når personlig aksjonær skal levere sin skattemelding. Til tross for praktiske utfordringer for personlige skattytere har departementet likevel valgt å la hensynet til å avskjære uønskede tilpasningsmuligheter veie tyngre.

Dersom formuesverdiene på aksjene ikke er klare på tidspunktet personlig aksjonær skal levere sin skattemelding, kan aksjonæren sende inn korrigert skattemelding (såkalt «egenretting») når formuesverdiene er klare. Slik egenretting kan skje også etter at fristen for levering av skattemelding er utløpt. Slik egenretting kan skje inntil (i) tre år etter fristen for levering av skattemeldingen for 2018 (dvs. innen 30. april 2022) eller (ii) på det tidligere tidspunkt dersom skattemyndighetene aktivt har gått inn og endret på en post i skattemeldingen. I så fall kan du ikke rette selv, men må sende inn klage.

Endringer som berører forenklet fusjon (søster-fusjon) og omvendt mor-datter fusjon

Etter gjeldende regelverk skal aksjer i selskap hvor det ikke har skjedd kapitalendringer verdsettes på grunnlag av skattemessig formuesverdi 1. januar året før skattefastsettelsesåret. Ved forenklede fusjoner (søster-fusjoner) skjer det ingen kapitalforhøyelse. Ved at aksjonæren i disse tilfellene i sin skattemelding for 2019 skal verdsette aksjene basert på verdiene 1. januar året før skattefastsettelsesåret, (dvs. fusjonsåret) vil kun verdiene i det ene selskapet (overtakende selskapet) i fusjonen danne grunnlaget for verdsettelsen. Det andre selskapet (overdragende selskapet) er slettet ved fusjonen og verdiene i dette vil derfor «forsvinne» som følge av verdsettelsestidspunktet. For å fange opp den reelle verdiøkningen av det innfusjonerte og slettede selskapet foreslår departementet å forskyve verdsettelsestidspunktet ved slike fusjoner til 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter fusjonsåret).

Eksempel:

  • Verdi av Søster A AS er i fusjonsåret 80. Søster A AS er overdragende selskap ved (søster) fusjonen.
  • Verdi av Søster B AS er i fusjonsåret 20. Søster B AS er overtakende selskap ved (søster) fusjonen.
  • Samlet verdi av selskapene i fusjonsåret er altså 100.
  • Etter dagens regler skal formuesverdien fastsettes basert på verdiene i det overtakende selskapet i fusjonsåret, dvs. formuesverdien på 20.
  • endringsforslaget vil formuesverdien settes til verdien 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter fusjonsåret). Det vil innebære en formuesverdi på 100.

Tilsvarende forskyvning av verdsettelsestidspunktet er foreslått for omvendt mor-datterfusjoner. Dette lovforslaget er kun en lovfesting av allerede gjeldende ligningspraksis. Departementet mener at de nye reglene vil bidra til en klarere og mer forutsigbar rettstilstand for skattyterne og skattemyndighetene.

Endringene er foreslått å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2019.

Lite nytt i revidert budsjett 2019

Merverdiavgiftsfritak for elektroniske tidsskrifter og bøker

Regjeringen foreslår å innføre fritak for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker. Etter dagens regler vil elektroniske tidsskrifter og bøker ilegges merverdiavgift på 25 prosent, mens trykte tidsskrifter og bøker kan publiseres med fritak for merverdiavgift.

Forslaget om fritak for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker vil sikre lik behandling av trykte og elektroniske tidsskrifter og bøker. Regjeringen foreslår å åpne for moderate innslag av annet innhold enn trykt skrift og stillbilder, for eksempel innslag av lyd og video. Det vil ikke bli stilt krav om at det må foreligge en trykt utgave av det elektroniske tidsskriftet eller den elektroniske boka. Strømming og nedlasting av lydbøker vil omfattes av fritaket.

Fritaket for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker vil gjelde fra 1. juli 2019.

Redusert engangsavgift for motorsykler

Regjeringen foreslår at engangsavgiften reduseres med ca. 10 prosent. Forslaget innebærer at engangsavgiften for motorsykler blir redusert gjennom en kombinasjon av økt innslagspunkt i slagvolumkomponenten og generell satsreduksjon.

Endringen vil gjelde for motorsykler som blir registrert fra og med 1. juli 2019.

Fjerning av engangsavgiften for kjøretøy over 20 år

Regjeringen foreslår at engangsavgift for biler og motorsykler som er over 20 år fjernes. Forslaget gjelder alle kjøretøy som omfattes av engangsavgiften, og innebærer at kjøretøy over 20 år etter 1. juli 2019 kan importeres uten å betale engangsavgift ut over vrakpantavgiften. Vrakpantavgiften videreføres uendret.

Endringen vil gjelde fra 1. juli 2019 for kjøretøy som oppnår 20 års registreringstid i 2019.

Redusert alkoholavgift for små bryggeri

Regjeringen foreslår å redusere avgiften på alkohol for sider og lignende alkoholvarer for små bryggeri. Av likhetshensyn bør lignende drikke som øl omfattes av den allerede reduserte avgiften for øl produsert av små bryggerier. Dette gjelder øl over 3,7 til og med 4,7 volumprosent alkohol.

Endringen skal bidra til å stimulere økt mangfold og brygging av sider og lignende alkoholvarer lokalt. Redusert avgift på øl produsert av små bryggerier er vurdert å være forenlig støtte etter EØS-avtalen. Direktivet som åpner for lignende avgiftsreduksjon i EU er nå foreslått utvidet til å omfatte også sider.

Endringen trer i kraft fra 1. juli 2019.

Renter på restskatt

Det foreslås endring i reglene om renter på restskatt. Etter dagens regler kan man slippe renter på restskatt ved betaling av tilleggsforskudd innen 31. mai. Med den nye skattemeldingen vil mange skattytere fra 2020 få skattefastsetting (skatteoppgjør) før 31. mai. Endringen medfører at de som får skattefastsetting tidligere enn 31. mai, også kan slippe renter på restskatt ved betaling innen 3. mai.

Endringene gjelder fra 1. januar 2020, med virkning for skatteoppgjøret for 2019.

Endring av tidspunkt for renteberegning i saker om refusjon av kildeskatt på utbytte for utenlandske aksjonærer

Regjeringen foreslår å endre tidspunkt for renteberegning i saker om refusjon av kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer. I dag regnes renter fra det tidspunkt skatten er betalt til staten. Skatteetaten må ved beregningen av renter hente inn dato på utbetalingen fra skatteoppkreveren og regne ut rentene manuelt for hver enkelt refusjonssøknad. Saksbehandlingen er ressurskrevende for Skatteetaten. Det foreslås derfor at det i stedet skal beregnes renter fra 1. juli i det året utbytteutdeling skjer. Endringen antas å medføre at saksbehandlingen forenkles for skattemyndighetene og at aksjonærene får tilbake refusjonen raskere enn i dag.

Endringene skal gjelde fra 1. juli 2019 med virkning for vedtak om refusjon som fattes fra og med 1. juli 2019.

Justeringer i reglene for skattlegging som ektefeller

Regjeringen har lagt frem forslag om mindre justeringer i reglene om skattlegging av ektefeller. Flere av reglene har vært vanskelige å forstå for skattyter og administrativt krevende for Skatteetaten.

Forslagene innebærer

  • å oppheve hovedregelen om at ektefeller skal skattlegges under ett for alminnelig inntekt. Etter at skatteklasse 2 ble opphevet i 2018 har ikke samskattlegging av alminnelig inntekt lenger praktisk betydning. Endringen medfører ikke endringer i reglene om skattlegging av ektefeller ellers
  • å endre tidspunktet for når skattlegging som ektefeller skal gjelde til utgangen av 31. desember året før inntektsåret. En frist ved årsskiftet kan behandles automatisk, og er enklere å forstå for skattyterne.
  • å endre tidspunkt for fastsetting av skattested fra 1. november året før inntektsåret til utgangen av 1. januar i inntektsåret.
  • å oppheve unntaket som gjør det mulig å kreve skattlegging som ektefeller allerede i ekteskapsåret dersom ektefellene «har stiftet felles hjem før utløpet av inntektsåret».
  • at ektefeller ikke lenger skal regnes å leve «varig adskilt» selv om en av ektefellene har langvarig opphold eller er bostedsregistrert på institusjon i folkeregisteret. Disse ektefellene skal etter forslaget alltid bli skattlagt som ektefeller, ikke individuelt.

Individuell skattlegging kan fremdeles være mest gunstig for en ektefelle som krever skjønnsmessig skatteavgrensning ved liten skatteevne. Siden skjønnsmessig skatteavgrensning ble lukket for nye søkere fra inntektsåret 2018, vil dette bare være et spørsmål for de som allerede har rett på slik avgrensning. For å unngå at disse kommer dårligere ut som følge av endring knyttet til bostad på institusjon, må man i behandlingen av søknadene fremdeles vurdere hvilken skattereform som lønner seg.

Individuell skattlegging kan også være mest gunstig for en ektefelle som krever særfradrag for lettere nedsatt ervervsevne. Det må derfor tas hensyn til hvordan den økonomiske situasjonen ville vært ved skattlegging individuelt.

Endringene skal få tilsvarende virkning for meldepliktige samboere.

Endringene skal gjelde fra 1. januar 2020, men er lagt frem allerede nå slik at Skatteetaten skal få mulighet til å gjøre de nødvendige endringene i sine systemer frem til årsskiftet.

Ikke redusert elavgift for elektrisk kraft til utvinning av kryptovaluta

Stortinget vedtok i budsjettforliket høsten 2018 at elektrisk kraft til utvinning av kryptovaluta i datasentre ikke skal ha redusert elavgift. Skattedirektoratet vil om kort tid sende forslag om regelendringer på høring. I høringen er det lagt inn en forutsetning om at endringer må avklares med EFTA sitt overvåkningsorgan (ESA) før iverksettelse.

Naturalytelser

Nye regler om beskatning av naturalytelser og tredjepartsytelser som ansatte mottar i sitt arbeidsforhold trådte i kraft 1. januar 2019. Vi har tidligere skrevet et nyhetsbrev om de nye reglene, se her.

Skattedirektoratet har nylig publisert en ny veiledning til reglene særskilt for transportnæringen, verdsettelse, kjøpesenterrabatter og bonuspoeng. Dette supplerer tidligere veileder om naturalytelser mv. Den nye veilederen har på flere punkter blitt strengere enn det som tidligere har vært uttalt, noe som har blitt kritisert. Den nye veilederen skal ifølge direktoratet bidra til

  • klargjøring av skatteplikt og rapporteringsansvar for ytelser som den ansatte mottar fra tredjeparter. Skatteplikten omfatter nå også gjensidige rabatter som to eller flere bedrifter gir til ansatte hos hverandre, typiske «kjøpesenterrabatter».
  • klargjøring av reglene for verdsettelse av naturalytelser
  • klargjøring av reglene for skattefrie personalrabatter og
  • klargjøring i enkelte særbestemmelser

Veilederen legger opp til at det skal svært lite til for å bli ansett som «forretningsforbindelse». Alle privatøkonomiske fordeler som en arbeidstaker mottar på bakgrunn av hans ansettelsesforhold er skattepliktig, slik som privat bruk av bonuspoeng opptjent i jobbsammenheng.

Nærmere om arbeidsgivers rapporteringsplikt

Arbeidsgiver har ansvaret for at skattepliktige naturalytelser den ansatte mottar fra tredjeparter blir innrapportert, samt også bonusytelser. Det presiseres i veilederen at arbeidsgiver må ha en aktiv oppfølgning. Det er ikke tilstrekkelig å innta arbeidstakers informasjonsplikt i arbeidsavtalen uten at arbeidsgiver følger opp dette. Arbeidsgiver har rett til å nekte de ansatte å ta imot fordeler fra tredjeparter. Et slikt forbud må i så fall være tydelig kommunisert til de ansatte.

Nærmere om personalrabatt i transportnæringen

Fra 1. juli 2019 blir det innført skatteplikt på fribilletter/årskort til ansatte i transportselskaper. Årskortene regnes som skattefri personalrabatt for et beløp inntil kr 8 000 per år, uten krav til egenbetaling. I de tilfellene årskortene er verdt inntil kr 8 000 innebærer det 100 % personalrabatt.

Personalrabattreglene er presisert å kun gjelde for varer og tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet. Dette gjelder typisk for de selskapene som omsetter persontransporttjenester som en del av sin virksomhet. Det gjelder for eksempel ikke for underleverandører til selskaper som omsetter persontransporttjenester (for eksempel selskap som vedlikeholder busser/tog, leier ut tog mv), med mindre selskapet inngår i samme konsern som selskapet som omsetter reisetjenester.

Nærmere om personalforsikringer

Personalforsikringer er vanlige naturalytelser den ansatte kan motta i sitt arbeidsforhold. Dersom arbeidstakeren gjennom arbeidsforholdet oppnår en lavere pris på forsikringen enn hun ville fått som privatkunde, er differansen skattepliktig. Forsikringene skal verdsettes til prisen i sluttbrukermarkedet, og ikke til arbeidsgivers kostpris (slik reglene tidligere ga adgang til).

Den nye veilederen skal få virkning fra 7. mai 2019.

Eiendomsskatt – klagefrist i Oslo er 11. april

Eiendomsskatt i Oslo

Eiendomsskatten skal beregnes ut fra en estimert markedsverdi for eiendommen. Kommunene skal ta i bruk skatteetatens beregnede markedsverdi for boligeiendommer. For andre eiendommer, herunder fritidseiendommer og næringseiendommer, fastsettes eiendomsskattegrunnlaget ved takst.

Eiendomsskatteseddelen sendes ut til de som skal betale eiendomsskatt mellom 15. og 28. februar hvert år. Siste frist for utsendelse er 1. mars. Eiendomsskattekrav forfaller til betaling i fire like store terminer per år.

Frist for å klage på eiendomsskatt i Bergen er seks uker etter at skattelisten legges ut eller fra du har mottatt skatteseddel. I Stavanger er klagefristen tre uker. Informasjon om klagefrister finnes på nettsidene til den enkelte kommune.

Nedenfor følger en beskrivelse av beregningen av eiendomsskatt i Oslo og av klagereglene i Oslo.

Beregning av eiendomsskatt for bolig

Kommunene skal ta i bruk skatteetatens beregnede markedsverdi for boligeiendommer. Denne verdien benyttes ved fastsettelse av boligens formuesverdi. Boligverdien fastsettes med utgangspunkt i en kvadratmeterpris beregnet av Statistisk sentralbyrå multiplisert med boligens areal (P-rom).

Eiendomsskattegrunnlaget skal ikke skal være høyere enn 80 prosent av den av skatteetaten beregnede markedsverdien det aktuelle året. Det gis et bunnfradrag i Oslo på 4,6 millioner kroner. Dette innebærer at dersom formuesverdien av boligen du bor i er lavere enn 5 750 000 kroner, skal du ikke betale ikke eiendomsskatt i Oslo (80 prosent av 5 750 000 = 4 600 000, som tilsvarer bunnfradraget i Oslo).

Overstiger verdien av boligen dette beløpet, skal du betale eiendomsskatt til kommunen.

For boliger og fritidsboliger er eiendomsskatten 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget, fratrukket bunnfradraget (i Oslo er dette for tiden på inntil 4,6 millioner kroner). Det kan være ulike bunnfradrag fra kommune til kommune. Noen kommuner har ikke bunnfradrag.

Beregningen av eiendomsskatt skjer slik:

Eiendomsskattegrunnlag – bunnfradrag x 0,003 = årlig eiendomsskatt

Boliger som har flere boenheter som alle oppfyller kravene til selvstendig boenhet, kan ha krav på flere bunnfradrag. Bunnfradraget for en boenhet er begrenset til boenhetens verdi (eiendomsskattegrunnlag). Dette innebærer at hvis boenhetens andel av verdien beregnes til tre millioner kroner, er bunnfradraget for denne boenheten begrenset til tre millioner kroner.

Hva som er selvstendig boenhet i Oslo reguleres av en egen forskrift. Som selvstendig bolig anses blant annet:

  • bolig som er godkjent av plan- og bygningsmyndighetene som selvstendig boenhet etter gjeldende regelverk på godkjenningstidspunktet.
  • boenheter som (i) er fysisk adskilt fra øvrig boareal i eksisterende bolig, (ii) er godkjent til varig opphold, (iii) har egen separat inngang fra ytre rom og (iv) har alle hovedfunksjoner (stue, kjøkken, soverom (soveplass), bad og wc) for en bolig.

Det er viktig å være oppmerksom på at selv om man har rett på ekstra bunnfradrag, så blir det ikke automatisk en godkjent boenhet etter plan- og bygningsloven, eller registrert i Eiendomsregisteret (matrikkelen).

Hvis det ikke gjelder boligeiendom, men for eksempel fritidseiendom fastsettes eiendomsskattegrunnlaget på bakgrunn av takst fra kommunen. Eiendomsskatten utgjør 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget. Også for fritidseiendom gis bunnfradrag (maksimalt kr 4 600 000).

Eiendomsskatt for næringseiendom og ubebygd tomt

For næringseiendom og tomt gjennomfører kommunen taksering av eiendommen, og fastsetter eiendomsskattegrunnlaget på bakgrunn av taksten. Også her er eiendomsskatten 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget. Det er imidlertid ikke bunnfradrag for næringseiendom. Består eiendommen av både bolig og næring, fastsettes eget eiendomsskattegrunnlag på de to delene.

I festeforhold skal i utgangspunktet eiendomsskatten fordeles forholdsmessig mellom fester og bortfester. Da slike eiendommer har forskjellige eiere av henholdsvis tomten og bygningsmassen fordelingen av skattebyrden mellom fester og bortfester på bakgrunn av hvem som anses som eier av hhv bygning og grunn. Den totale skattebyrden knyttet til en slik eiendom skal i utgangspunktet være den samme uavhengig av om det er en festetomt eller ei.

Klage til kommunen

Hvis du mener boligverdien (formuesverdien) fra Skatteetaten er feil, kan du selv endre dette ved å endre skattemeldingen. Dette gjør du ved å sende en endringsmelding til skatteetaten. Det er ikke nødvendig å melde fra om dette til kommunen. Dersom Skatteetaten endrer boligverdien, vil kommunen få melding om dette slik at eiendomsskatten blir korrigert. For mye innbetalt eiendomsskatt vil tilbakebetales etterhvert. Kommunen vil normalt skrive ut nye terminoppgaver når endringen/klagen er behandlet, der det hensyntas at det er innbetalt for mye i en eller flere tidligere terminer.

Dersom du mener at andre forhold ved eiendomsskatten er feil, kan du klage til kommunen ved å enten levere klagen på Min Side, eller ved å sende en skriftlig klage til Eiendomsskattekontoret. Dette kan for eksempel gjelde dersom du mener at takseringen foretatt av kommunen er feil, eller fordi du mener du har krav på et ekstra bunnfradrag fordi du har flere selvstendige boenheter i boligen.

Fristen for å klage til Oslo kommune er seks uker etter kunngjøringen av eiendomsskattelisten, eller den dagen eiendomsskatteseddelen ble sendt. Fristen for å klage på eiendomsskatten i Oslo er senest 11. april 2019.

Husk at selv om du mener at eiendomsskattegrunnlaget er feil, må du betale den faktura du har fått.

Høyesterett skal vurdere eiendomsskatten i Oslo

Høyesterett skal i mai 2019 behandle en sak som gjelder eiendomsskatten i Oslo, hvor striden blant annet gjelder tidsfristen for utskriving av skatt. En gruppe på 3 400 privatpersoner har saksøkt Oslo kommune for blant annet å ikke ha overholdt den lovbestemte fristen for utsendelse av eiendomsskattegrunnlag for skatteåret 2016. Oslo kommune utskrev eiendomsskatten 30. juni.

Borgarting lagmannsrett mente at kommunen ikke hadde overholdt den lovbestemte fristen som er 1. mars.

Kommunen har i sin anke til Høyesterett blant annet anført at skatten ikke var skrevet ut for sent, og at virkningene av en eventuell for sen utskriving ikke er ugyldighet. Privatpersonene anførte at dette ikke er første gang Oslo kommune skriver ut eiendomsskatt, og at skatten derfor ble utskrevet etter fristen. I anken til Høyesterett anførte privatpersonene at de som ikke har klaget kan få prøvd utskrivingsvedtakene.

Dersom lagmannsrettsdommen blir stående risikerer kommunen å måtte tilbakebetale flere hundre millioner skattekroner til disse privatpersonene.

Høyesterett skal også ta stilling til om selve skattemodellen er ulovlig. Privatpersonenes hovedpoeng er at bunnfradraget er satt så høyt at mange boliger i realiteten ikke får eiendomsskatt. Privatpersonene anfører at en eiendomsskatt som verner 8 av 10 boligenheter, ligger utenfor den beskatningskompetansen Stortinget har gitt kommunen etter eiendomsskatteloven og at den dermed er ulovlig. Kommunen på sin side anfører at bunnfradraget ikke er satt ulovlig høyt. Kommunen vant frem på dette punktet både i tingretten og lagmannsretten. Det gjenstår å se hvilket resultat Høyesterett kommer til.

Nye skatteregler for aksjeselskaper og aksjonærer

Ny skattesats

Selskapsskattesatsen er redusert fra 23 prosent til 22 prosent fra 1. januar 2019.

Utdelinger til personlig aksjonær

I skatteforliket, inngått mellom regjeringspartiene og opposisjonen i 2016, var det lagt inn som en forutsetning at den samlede marginalskattesatsen på utbytte skulle opprettholdes om lag på 2015-nivå når selskapsskatt og personlig utbytteskatt ble sett i sammenheng (ca. 46,6 prosent). Det innebærer at når selskapsskatten reduseres fra 23 til 22 prosent, vil skattesatsen på aksjeinntekter gå opp. Dette skjer rent teknisk ved at aksjeinntekten (utbytte/gevinst/tap) utover skjermingsfradraget oppjusteres med et faktortall. Oppjusteringsfaktoren for utdelinger til personlig aksjonær er fra 1. januar 2019 økt til 1,44. Det innebærer en effektiv skattesats på 31,68 prosent. Den totale skattebelastningen selskap og aksjonær sett under ett, blir derfor tilnærmet uendret (46,7 prosent).

Eksempel som viser samlet skatt som følge av endringene i skattesats og oppjusteringsfaktor:

Aksjeselskapet har en alminnelig skattepliktig inntekt på      kr 100 000

Betalbar skatt (22%)                                                                     kr    22 000

Resultat etter skatt (disponibelt for utbytte)                             kr    78 000

Aksjonæren mottar 78 000 kroner i utbytte (forutsetter ingen skjerming)

Alminnelig inntektsskatt på utbytte (78 000 kr*1,44 = 112 320*22%=)          kr 24 710

Aksjonærens inntekt etter skatt (78 000–24 710=)                                            kr  53 290

Samlet skatt på skattepliktig inntekt fra aksjeselskapet (22 000­+24 710=)     kr 46 710

Dette tilsvarer en marginal skattesats på (46 710/100 000=) 46,7%. Tilsvarende marginal skattesats i 2018 var 46,6%.

Skjermingsrente

Utbytte og gevinster ut over et skjermingsfradrag beskattes. Tap ved realisasjon av aksjer er på tilsvarende måte fradragsberettiget. Skjermingsfradraget settes til et skjermingsgrunnlag multiplisert med en skjermingsrente. Skjermingsgrunnlaget vil i hovedsak være lik inngangsverdien på aksjene, tillagt eventuelt ubenyttet skjermingsfradrag fra tidligere år.

Skjermingsrenten blir fastsatt av Skattedirektoratet i januar året etter inntektsåret, det vil si at skjermingsrenten for 2018 først blir fastsatt i januar 2019. Skjermingsrenten fastsettes på bakgrunn av gjennomsnittlig 3-måneders rente på statskasseveksler. Skjermingsrenten for inntektsåret 2018 er beregnet til 0,8 prosent. Skjermingsrenten for 2019 fastsettes i januar 2020.

Utdelinger til selskapsaksjonær

Det er ingen vesentlige endringer i reglene for aksjonærer som er juridiske personer (selskapsaksjonærer). Selskapsaksjonærer er i stor grad fritatt for skatt på aksjeutbytte og gevinst ved realisasjon av aksjer på grunn av fritaksmetoden. På tilsvarende måte er tap ved realisasjon av aksjer i utgangspunktet heller ikke fradragsberettiget. Fritaksmetoden gjelder for norske selskaper (selskaper skattemessig hjemmehørende i Norge) og i utgangspunktet for selskaper som tilsvarer aksjeselskaper og som er hjemmehørende i annet EØS-land.  Dersom visse vilkår er oppfylt kan også selskaper utenfor EØS være omfattet av fritaksmetoden.

Aksjeutbytte utdelt til selskapsaksjonærer som faller inn under fritaksmetoden skal som hovedregel skattlegges med 3 prosent. Det innebærer en effektiv skattesats på 0,66 prosent. Selskaper som er del av et skattekonsern (morselskap må eie mer enn 90 prosent av aksjene i et eller flere datterselskap), skal ikke betale skatt på aksjeutbytte.

Dokumentasjonskrav for redusert kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer

Skattytere som er bosatt eller hjemmehørende i utlandet og mottar utbytte fra selskaper hjemmehørende i Norge, er skattepliktig til Norge for utbytte etter reglene om begrenset skatteplikt (kildeskatt). Den utenlandske aksjonæren kan være en fysisk person eller et selskap. Det er det norske utbytteutdelende selskapet som er ansvarlig for å trekke kildeskatt, i utgangspunktet med 25 prosent. Det finnes unntak fra kildeskatt, helt eller delvis. Selskap som er omfattet av fritaksmetoden kan være fritatt fra kildeskatt. Skatteavtalene kan videre ha bestemmelser som medfører redusert kildeskattesats.

Fra 1. januar 2019 gjelder nye regler for når det kan trekkes lavere kildeskatt enn den ordinære satsen på 25 prosent på utbytte fra norske selskaper til utenlandske aksjonærer, og hvilken dokumentasjon som må fremlegges for å få en lavere kildeskattesats. Skatteavtalene inneholder ofte bestemmelser om redusert kildeskattesats.

Rentebegrensningsreglene 

Rentebegrensningsreglene er fra 1. januar 2019 utvidet ved at også fradrag for eksterne renter kan avskjæres for selskap i konsern. Samtidig er det innført en unntaksregel for å skjerme ordinære låneforhold. Selskap, eller alternativt norsk del av konsern, med en egenkapitalandel som er tilnærmet lik eller høyere enn egenkapitalandelen i konsernet globalt er også unntatt. Terskelbeløpet er hevet fra 10 millioner kroner til 25 millioner kroner. Konsern med rentekostnader i Norge under 25 millioner kroner omfattes derfor ikke av endringen.

Aksjonærregisteroppgave

Fristen for å levere aksjonærregisteroppgave (skjema RF-1086) for 2018, er 31. januar 2019.

I år som i fjor vil selskaper som ikke leverer oppgaven innen fristen ilegges daglig løpende tvangsmulkt frem til oppgaven blir levert. Mulkten utgjør 1 rettsgebyr per dag og kan ikke overstige 50 rettsgebyr. Gjeldende sats for rettsgebyr (per 1. november 2018) er 1 130 kroner per dag, og etter gjeldende satser vil tvangsmulkten maksimalt utgjøre 56 500 kroner.

I aksjonærregisteroppgaven for 2018 er det kommet inn en ny post 7 kalt «Total formuesverdi for selskapet». Ifølge veiledningen skal posten kun fylles ut dersom selskapet i 2018 har forhøyet eller satt ned aksjekapitalen ved innbetaling fra eller utbetaling til aksjonærene. I posten skal selskapets samlede skattemessige formuesverdi per 1. januar 2019 føres inn.

Bakgrunnen for posten er at i tilfeller det har vært kapitalendringer i aksjeselskapet, skal formuesverdien av aksjene settes til verdien 1. januar i skattefastsettingsåret, sammenlignet med den ordinære regelen om at formuesfastsettelsen skjer på bakgrunn av formuesverdien 1. januar i året før skattefastsettingsåret. Siden formuesverdien i kapitalendringstilfellene ikke er kjent på tidspunktet for produksjonen av skattemeldingen for personlige skattytere, blir ikke posten forhåndsutfylt. For at skattyter skal få forhåndsutfylt riktig beløp i sine skattemeldinger i kapitalendringstilfellene, må selskapene sende inn formuesverdien av aksjene innen fristen for innsending av aksjonærregisteroppgaven.

Revisorforeningen har tatt opp med Skatteetaten at det vil være vanskelig for mange selskaper å fremskaffe formuesverdiene innen leveringsfristen 31. januar 2019. Revisorforeningen har fått bekreftet av Skatteetaten at posten ikke er obligatorisk. Den må altså ikke fylles ut dersom selskapet ikke har denne tilgjengelig på det tidspunkt oppgaven skal leveres.

De opplysninger som fremkommer i aksjonærregisteroppgaven er grunnlag for innholdet i skjemaet Aksjeoppgave (RF-1088), som sendes ut fra skatteetaten til aksjonærer i forbindelse med leveringen av skattemeldingen det enkelte år. Av aksjeoppgaven fremkommer opplysninger om den enkelte aksje sin inngangsverdi, skjermingsgrunnlag, skjermingsfradrag, ubenyttet skjermingsfradrag, skattepliktig utbytte/gevinst/tap og formuesverdi. Er oppgaven ikke riktig, må aksjonæren selv melde fra om endringer til skatteetaten. Endringer kan skje gjennom levering av skjemaet RF-1088 i Altinn.

Forenklinger i aksjeloven

Fra 1. januar 2019 er følgende endringer i aksjeloven innført:

  • Det er ikke lenger plikt til å angi forretningskommune i vedtektene.
  • Styret skal stå for den daglige ledelse av selskapet, dersom selskapet ikke har ansatt egen daglig leder.
  • Ved avvikling av selskapet, skal sittende styre forestå avviklingen. Avviklingsstyret som eget selskapsorgan fjernes. For aksjeselskaper som har valgt bort revisjon er kravet om revidert avviklingsregnskap opphevet.

Fra 1. mars 2019 vil aksjeselskaper som har valgt bort revisjon også få unntak fra kravene til revisjon av avviklingsbalansen, oversikten over selskapets eiendeler med videre og sluttoppgjøret.

Innstramming i fradragsretten for konsernselskaper – rentebegrensningsreglene endres

I statsbudsjettet (for 2019) foreslås en innskjerping for konsernselskaper ved at fradragsretten for rentekostnader også til uavhengig part begrenses. Den nye regelen for konsernselskaper slår inn når konsernets samlede netto rentekostnader overstiger kr 25 millioner.

Etter gjeldende regler begrenses låntakers adgang til å fradragsføre rentekostnader dersom lånet er gitt fra nærstående part, eller der nærstående part har stilt sikkerhet for lån gitt av en uavhengig part.

Bakgrunn

Det ble i 2014 innført nye regler om begrensning av fradragsrett for rentekostnader.Regelen om begrensning av fradragsrett for renter innebærer at et låntakende selskap ikke fullt ut får fradragsført rentekostnadene.

I utgangspunktet gjelder begrensningen lån mellom nærstående parter («internt lån»). Lån gitt av uavhengigpart kan imidlertid også omfattes når det er stilt sikkerhet fra nærstående part («omklassifisering» fra eksterntlån til internt lån).

Regjeringen har i statsbudsjettet for 2019 foreslått å utvide rentebegrensningsregelen til å omfatte renter betalt til långiver («eksternt lån»), selv om det ikke er stilt sikkerhet fra nærstående.

Finansdepartementet sendte våren 2017 ut høringsnotat med forslag til utvidelse av rentebegrensingsreglene. Forslag til endringer i statsbudsjettet samsvarer i stor grad med det som ble foreslått i høringsnotatet, dog er det gjort noen justeringer, bl.a. er terskelen for innslagspunktet for konsernselskaper hevet fra kr 10 millioner til kr 25 millioner.

Regler i strid med EØS-avtalen?

EFTAs overvåkningsorgan (ESA) har i en grunngitt uttalelse i 2016 konkludert med at den norske rentebegrensningsregelen sett i sammenheng med konsernbidragsreglene, er i strid med EØS-avtalen fordi den innebærer en indirekte diskriminering og strider mot retten til fri etablering.

Selv omreglene i utgangspunktet gjelder likt for innenlandske konsern og konsernover landegrensene, har det vært ESAssyn at det ikke er sannsynlig at begrensningsreglene vil bli anvendt på lån innenfor et norsk konsern.

Konsekvensen er en ulempe for selskap som operer på tvers av landegrensene. Det er ESA vurdering at dette bryter med EØS-avtalens bestemmelser om fri etableringsrett. Departementet har imøtegått dette og fastholder i statsbudsjettet at både gjeldene regler og den nye konsernregelen ikke innebærer forskjellsbehandling i strid med EØS-retten.

<<Nærstående-regel>> og <<konsern-regel>>

Nedenfor gis et overblikk over gjeldene regler. Reglene som gjelder begrensinger i fradragsretten for rentekostnader i nærstående forhold, omtales heretter som <<nærståendereglen>>.

Det er i statsbudsjettet foreslått endringer i nærstående-regelen som bl.a. innebærer innstramminger for kraftselskaper eid av kommuner og fylkeskommuner. I tillegg er det foreslått en oppmykning i adgangen til å fremføre tidligere avskårne renter. Endringene omtales nedenfor.

For øvrig vises til tidligere omtale av gjeldende rentefradragsbegrensningsregler i Revisjon og Regnskap nr. 6 2014 (Banoun/Kaarbø) «Hvor langt rentebegrensningsreglene går» og i artikkel i Revisjon og Regnskap nr. 5 2017 (Rid- dervold/Seeberg/Thorstad) «Forslag til endringer i rente- begrensningsreglene».

Videre gis det i artikkelen en beskrivelse av forslaget til den skjerpede regelen for konsernselskaper. Denne utvidede regelen omtales heretter som <<konsern-regelen>>.

Det foreslås unntak fra konsern-regelen for lån som ikke er ledd i overskuddsflytting. Dette vil eksempelvis være lån mellom norske selskaper. Unntakene er til dels kompliserte og tar utgangspunkt i egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse. Hvis låntakende selskap godtgjør at forholdet mellom egenkapital og balansesum i selskapets regnskapsmessige balanse ikke er lavere enn forholdet mellom egenkapital og balansesum i konsernregnskapet, kan låntakende selskap likevel kreve fradrag for rentekostnader i det aktuelle inntektsåret fullt ut.

Nærstående-regelen vil fortsatt gjelde for selskaper som er del av konsern, men slik at det bare er renter på lån til nærstående långiver utenfor konsernet (for eksempel en fysisk person) som skal avskjæres, og ikke interne renter betalt til andre konsernselskaper. Dette utdypes nærmere nedenfor.

Endringene i de norske rentebegrensningsreglene er foreslått gitt virkning fra 1. januar 2019. Det antas at forslaget vil bli vedtatt uten endringer.

Hensyn bak reglene

Formålet med reglene om begrensing av retten til fradrag for renter, er å hindre at skattegrunnlaget i Norge uthules. Høy skattesats i Norge vil kunne være et incentiv til å plassere gjeld og rentekostnader i Norge, mens renteinntekter kanaliseres til långiver i et land som enten ikke skattlegger eller har lav beskatning av renteinntekter.

Ved utnyttelse av skattesatsforskjellerkan konsernselskaper oppnå reduksjonav den samlede skattebelastningen ved å allokere gjeld dit det er mest hensiktsmessig. Dette omtales gjerne som at låntakende selskap ertynt kapitalisert, dvs. er finansiert med en høy andel lån, istedenfor med egenkapital. Dersom skattesatsforskjeller ikke hadde påvirket finansieringen, er det en antagelse at låntaker ville hatt en høyere egenkapitalandel. Utvidelsen av rentefradragsbegrensningsreglene er ment å ramme slik overskuddsflytting og gjeldsskifting.

Et av tiltakspunktene i OECDs/G20s BEPS-prosjekt omhandler utformingen av nasjonale regler for å motvirke overskuddsflytting gjennom rentefradraget. De fleste OECD-land har lignende rentefradragsbegrensningsregler som det Norge har innført.

Finansdepartementet har ved utformingen av den skjerpede regelen for konsernselskaper sett hen dels til anbefalinger i OECDs BEPS-prosjektog dels til EUs direktiv mot skatteomgåelse,i tillegg til andre lands regler. EUs medlemsland må for øvrig innføre minimumsregler om rentefradragsbegrensning innen 1. januar 2019.

Gjeldende regler – <<nærstående-regelen>>

Hva og hvem rammes?

Etter dagens regler begrenses rentefradraget når netto rentekostnader overstiger fem millioner kroner.Reglene rammer renter betalt til nærstående långivere.Som nærstående anses enhver person (både juridisk og fysisk person),selskap eller innretning som direkte eller indirekte eier eller kontroller minst 50 prosent av det låntakende selskapet.

Videre gjelder regelen når nærstående selskaper har stilt sikkerhet for gjeld til uavhengige långivere. Begrunnelsen for dette er at slik sikkerhetsstillelse utvider låntakers lånekapasitet. Det skal likevel ikke anses som sikkerhetsstillelse som medfører fradragsbegrensning dersom nærstående part har stilt aksjer i eller fordring på det låntakende selskap som sikkerhet. Det samme gjelder ved sikkerhet stilt fra et underliggende selskap som låntaker direkte eller indirekte eier eller kontrollerer med minst 50 prosent.

Et låntakende selskap vil som hovedregel omfattes av rentefradragsreglene dersom det er et privateid eller kommunalt aksjeselskap, et allmennaksjeselskap eller et deltakerlignet selskap. Finansinstitusjoner og petroleumsselskaper er likevel unntatt fra begrensningsreglene. En person som er låntaker, faller utenfor nærstående-regelen og vil dermed ha fradragsrett for rentekostnader fullt ut.

Finansdepartementet har vurdert hvorvidt selskaper som utfører infrastrukturprosjekter i samarbeid med det offentlige (OPS-prosjekter), skal unntas fra rentebegrensningsreglene.

Slike prosjekter vil ofte være kapitalkrevende og ha høy gjeldsfinansiering. Enkelte andre land har unntak fra fradragsbegrensning dersom visse kriterier er oppfylt. Det foreslås verken unntak for selskaper som utfører infrastrukturprosjekter, eller unntak for rentekostnader knyttet til slike prosjekter, da dette antas å komplisere regelen oggjøre den mer krevende for skatteetaten åkontrollere.

Netto rentekostnader

Hva som anses som rentekostnader og renteinntekter er avgjørende for fradragsrammens størrelse og følgelig for hvor mye av rentekostnadene en får fradragsført. I utgangs- punktet gjelder den alminnelige definisjonen av renter.Det har vært reist spørsmål om det ved finansiell leasing skal tas hensyn til renteelementdelen selv om dette ikke fremgår av avtalen mellom partene.

Det følger av dagens regler at det kun er når renteelement er avtalt mellom partene at renteelementet kan anses som renter ved beregning av fradragsrammen. Departementet vil vurdere nærmere om rentekostnader innbakt i leiebeløpet også bør medregnes som renter etter rentebegrensningsregelen. Inntil videre skal det ikke tas hensyn til renteelementet dersom det ikke er særskilt avtalt mellompartene.

Beregning av fradragsramme

Dersom et selskaps netto rentekostnader overstiger fem millioner kroner, kan rentekostnadene ikke fradras for den delen som overstiger 25 prosent av en sjablongregel – en skattemessig, teknisk beregnet størrelse («Skattemessig EBITDA»). Ved beregningen tas det utgangspunkt i selskapets alminnelige inntekt før eventuell fradragsbegrensning, deretter tilbakeføres avskrivninger ogrentekostnader.

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 prosent av beregningsgrunnlaget.

Etter nærstående-regelen kan konsernet som sådan påvirke fradragsrammen for det låntakende selskap ved å tilføre konsernbidrag til selskapet. Dette vil øke alminnelig inntekt og derigjennom fradragsrammen.

Effekten får låntaker er at interne rentekostnader ikke kan fradragsføres fullt ut og at alminnelig inntekt øker.

I enkelte situasjoner kan det være gunstig for det låntakende selskapet å la være å kreve fradrag for rentekostnader. I så fall skal rentekostnadene ikke inngå i beregningsgrunnlaget ovenfor. Dette kan f.eks. gjelde dersom netto rentekostnader akkurat overstiger fem millioner kroner. Lar en være å kreve fradrag for den delen som overstiger fem millioner kroner, kommer begrensningsregelen ikke til anvendelse. Merk at en i så fall heller ikke får fradragsført de rentene en ikke har krevd fradrag for, i senere år.

Begrensningsregelen gjelder hvert enkelt selskap, også om selskapet inngår i et konsern.

Nytt i nærstående-regelen, rentefradrag begrenses for kraftforetak

Norske kommuner og fylkeskommuner eier i stor grad norske kraftforetak, i alle fall de større kraftverkene. Etter gjeldende rett skattlegges ikke renteinntekter for kommune eller fylkeskommune. På samme måte som det kan være et incentiv for selskaper å flytte overskudd ut av Norge til et land der renteinntekter ikke skattlegges, kan det være et incitament for norske kommuner og fylkeskommuner å lånefinansiere egne selskaper, for å redusere skattbart overskudd i selskapene.

Etter dagens regler vil fylkeskommuner og kommuner som direkte eller indirekte eier eller har kontroll med minst 50 prosent av selskapet, bli ansett som nærstående. Renter på selskapets lån til nærstående kommune og fylkeskommune vil kunne avskjæres etter rentebegrensningsregelen. Hver enkelt fylkeskommune og kommune behandles isolert ved nærståendevurderingen.

Dette innebærer at dersom tre kommuner/fylkeskommuner eier en tredjedel hver av selskapet, vil ingen anses som nærstående. Selskapet vil følgelig ikke risikere å få avskåret rentefradrag.

I statsbudsjettet foreslår regjeringen at rentefradragsbegrensningsregelen skal strammes inn for å begrense overskuddsflytting gjennom lån gitt fra fylkeskommunale og kommunale eiere til kraftforetak. Dette av symmetrihensyn, for å unngå at kraftforetaket får fradragsført rentekostnader, mens de tilhørende renteinntekter ikke skattlegges hos kommune/fylkeskommune. Innstrammingen skjer ved at eier- og kontrollandel heretter skal beregnes samlet ved at alle fylkeskommunale og kommunale eiere anses som én enhet i vurderingen av om disse er nærstående.

Nytt i nærstående-reglen – adgangen til fremføring av renter utvides

Etter dagens regler kan avskårne renter fremføres i inntil ti år. Etter dagens regler kommer avskårne fremførte ren- ter likevel ikke til fradrag dersom samlede rentekostnader (årets og fremførte renter) ligger under terskelverdien på fem millioner kroner. I statsbudsjettet foreslås å oppheve kravet om at samlede renter må overstige terskelverdien. Dette innebærer at en kan få fremført avskårne renter fra tidligere år selv om samlede rentekostnader ligger under5 millioner.

Det er imidlertid en forutsetning for fradragsføring av de fremførte rentene, at rentekostnadene ligger innenfor fradragsrammen det aktuelle år. Det låntakende selskap må derfor å beregne fradragsramme selv om netto rentekostnader det aktuelle år ikke overstiger 5millioner.

Rentekostnader til fremføring skal fortsatt komme til fradrag før årets rentekostnader. Finansdepartementet harvurdert,menforeslårikkeååpne for å overføre ubenyttet fradragsrammetilsenereår.

Ny regel for konsernselskaper rammer eksterne renter

<<Konsern-regelen>>

Regjeringen foreslår i statsbudsjettet å utvide rentebegrensningsregelen for konsernselskaper til også å omfatte renter betalt til en uavhengig långiver (eksterne renter).

Hensikten med reglene er å motvirke at flernasjonale konsern reduserer skatten i Norge ved å plassere uforholdsmessig mye gjeld i norske selskap. Ettersom skattesatsen i Norge har vært høyere enn i mange andre land, har det vært gunstig å ha gjeld i norsk selskap, slik at rentefradraget blir høyt. Utvidelsen er i tråd med prinsipper bak OECDs BEPS- anbefalinger.

Utvidelsen rettet seg imidlertid bare mot selskaper og innretninger som inngårietkonsern.Vedvurderingenav om det foreligger et konsern, legges den regnskapsmessige definisjonen av konsern til grunn. Det foreligger et konsernforhold når morselskapet har bestemmende innflytelse over et eller flereandreselskaper(dvs.eierskapeller kontroll med mer enn 50 prosent.)

For selskap som ikke inngår i et konsern, får utvidelsen av reglene ingen betydning.

For å hindre at utvidelsen rammer ordinære lån, foreslås at det innføres en sikkerhetsventil, i form av to alternative unntaksregler. Hvis det norske låntakende selskapet (eventuelt den norske delen av konsernet) godtgjør at egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse ikke er lavere enn egenkapitalandelen i konsernets regnskap, kan selskapet likevel kreve fradragsført eksterne renter i inntektsåret. I konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernetglobalt.

Regelen innebærer følgelig at helnorske konsern ikke vil rammes av begrensningsregelen i konsernforhold. Se nærmere om unntakene nedenfor.

Vurdering av konsern

Det foreslås at selskapets for å anses som et konsernselskap rent faktisk må være konsolidert linje for linje i et konsernregnskap som er utarbeidet etter et av regnskapsspråkene NGAAP, IFRS, IFRS for SME, GAAP i etEØS-land, US GAAP eller japansk GAAP.

For å unngå at ulikheter i de enkelte regnskapsspråkene får avgjørende betydning for anvendelse av rentebegrensningsreglene, foreslås at hovedregelen/konsernregelen også skal omfatte selskaper som ville vært konsolidert linje for linje i et konsernregnskap dersom IFRS hadde vært benyttet. IFRS slår altså igjennom i forhold til de andre regnskapsspråkene.

Hvorvidt vilkårene for å anses som konsernselskap er oppfylt, avgjøres på grunnlag av utgående balanse i regnskapet året før inntektsåret. Selskap som er oppkjøpt i løpet av inntektsåret, vil ikke inngå i et konsolidert konsernregnskap, og vil dermed ikke få betydning ved vurderingen av om selskapet er omfattet av konsernregelen. Det er foreslått et unntak for selskap som er stiftet i inntektsåret, ved at vilkårene for om konsernregelen skal få anvendelse, skal avgjøres på grunnlag av situasjonen på stiftelsestidspunktet.

Ved vurderingen av om vilkåret om konsern er oppfylt, skal en se bort fra om det er selskaper i konsernet som er særskilt unntatt fra rentebegrensning. Det innebærer at finansforetak og petroleumsforetak og deres datterselskaper vil anses som konsern, og at datterselskapene dermed kan rammes av rentefradragsbegrensning. Dette gjelder altså selv om finansforetak og petroleumsselskapet ikke selv kan rammes av rentefradragsbegrensningsreglene.

Investeringsenheter og filialer omfattes ikke av konsernbegrepet

Etter gjeldende IFRS-regler er detunntak fra konsolideringsplikt for investeringsenheter. Investeringsenheter vil således kunne anses som selskap som ikke er i konsern. Departementet har vurdert, men ikke funnet å fravike IFRS på dette punktet. Det foreslås derfor ikke særregler for investeringsenheter som er unntatt konsolideringsplikt etter IFRS.

Det innebærer at investeringsenheter og deres investeringsobjekter ikke vil få avskåret eksterne renter. De enkelte investeringsobjektene kan likevel rammes dersom de selv inngår i et (annet) konsern. Selskaper som er kontrollert av investeringsenheter, kan uansett få begrenset rentefradrag etter nærstående-regelen dersom de finansieres med internlån fra investeringsenheten.

I henhold til den regnskapsmessige konserndefinisjonen anses ikke filialer som egne enheter (men som en del/ avdeling av det enkelte selskapet). Et selskap og en filial utgjør dermed ikke et konsern. Det er ikke foreslått at norske filialer av utenlandskeselskaper (NUF) skal regnes som datterselskap ved vurderingen av om det foreligger et konsern. Det innebærer at en norsk filial av et utenlandsk selskap ikke vil være omfattet av den nye konsern- regelen. De nye reglene kan derfor i enkelte situasjoner gjøre det mer gunstig å drive virksomhet i Norge gjennom filial enn gjennom et datterselskap.

For norskkontrollerte selskaper hjemmehørende i et lavskatteland (NOKUS-selskaper) må spørsmålet om selskapet er omfattet av konsern- definisjonen avgjøres på grunnlag av det utenlandske NOKUS-selskapet.

Terskelbeløp på kr 25 millioner på konsernnivå

etterskelbeløppå 25 millioner kroner i samlede netto rentekostnader for alle enhetene som inngår i den norske delen av konsernet, for at EBITDA-regelen i konsern skal komme til anvendelse. Dette til forskjell fra høringsnotatet fremlagt i 2017, der det var foreslått et terskel- beløp på ti millioner kroner.

Har et konsern samlede netto rente- kostnader på kr 25 millioner kroner,slår den nye regelen inn. Har konsernet samlede netto rentekostnader lavere enn 25 millioner kroner, omfattes det ikke av endringen.

Terskelbeløpet på 25 millioner kroner gjelder altså samlet sett for alle konsernets selskapsenheter i Norge. Ved beregningen av terskel- beløpet skal en se bort fra enheter som er unntatt fra rentebegrensningsreglene. I den grad finansforetak eller petroleumsselskap inngår i den norske delen av konsernet, skal altså disse selskapenes netto rentekostnader ikke inngå ved beregningen av terskelbeløpet.

Det antas at begrensningsregelen i konsernforhold vil kunne bli aktuell for mange større (ikke helnorske)konsern.

For konsernselskaper gjelder både nærstående-regelen og konsern-regelen

Det foreslås videre at terskelverdien på fem millioner kroneropprettholdes på selskapsnivå for konsernselskaper. Nærstående-regelen vil altså fortsatt gjelde parallelt med en utvidelse av begrensningsregelen til å omfatte eksterne renter på konsernnivå. Dog slik at det bare er renter på lån til nær- stående långiver utenfor konsernet (for eksempel en fysisk person) som skal avskjæres, og ikke eventuelle internerenter betalt til andre konsernselskaper.

Renter som skal avskjæres, vil i så fall begrenses til netto rentekostnader til slike nær- stående.

At reglene gjelder parallelt, innebærer videre at selskap i konsern som kan påberope seg unntaksregelen i konsernforhold, likevel kan rammes av rentefradragsbegrensning etter nærstående-regelen.

Netto rentekostnader uendret

I statsbudsjettet foreslås at rentebegrepet i den nye konsern- regelen skal være det samme som etter dagens nærståenderegel. Utgangspunktet er at det er de alminnelige reglene for hva som er å anse som renteinntekter og rentekostnader som gjelder.

Beregning av fradragsrammen

I utgangspunktet skal fradragsrammen beregnes på samme måte som i nærstående-forhold, dog med en ulikhet. Etter forslaget skal alminnelig inntekt ved beregningen av fradragsrammen ikke justeres for konsernbidrag som mottas fra selskap som for inntektsåret benytter den balansebaserte unntaksregelen. Det vil her være en ulikhet sammenlignet med beregningen av fradragsrammen i nærstående-forhold, der konsernbidrag legges til/inngår i alminnelig inntekt. En kan altså ikke påvirke fradragsrammen etter konsernregelen ved å mottakonsernbidrag.

Fradragsrammen beregnes slik etter konsernregelen:

Alminnelig inntekt

– mottatt konsernbidrag

+ skattemessige avskrivninger

+ renteinntekter

– rentekostnader

= beregningsgrunnlag

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 prosent av beregningsgrunnlaget.

Avskårne interne og eksterne renter kan fremføres til fradrag i inntil ti år.

Unntaksregel for <<ordinære>> lån

Utgangspunktet for konsern-regelen er å hindre overskudds- flytting. I tilfeller der det ikke er aktuelt med overskuddsflytting, har både OECD og EU akseptert unntaksregler. I statsbudsjettet, som i høringsnotatet, foreslås en sikkerhets- ventil for ordinære låneforhold, i form av to alternative unntaksregler. Unntaksregelen tar utgangspunkt i egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse.

Hvis selskapet godtgjør at forholdet mellom egenkapital og balansesum (egenkapitalandelen) i regnskapsmessig balanse ikke er lavere enn forholdet mellom egenkapital og balansesum i konsernregnskapet globalt, kan selskapet likevel kreve fullt fradrag for rentekostnader i inntektsåret. Unntaksregelen er vurdert opp mot de unntaksreglene som er anbefalt fra OECD ogEU.

I rene norske konsern foreligger ikke risiko for overskuddsflytting. Begrunnelsen for unntaksregelen er at dersom egenkapitalandelen i Norge er lik eller høyere enn konsernets samlede egenkapitalandel, så er ikke den norske gjeldsgraden påvirket av konsernforholdet. I konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernet globalt. Utvidelsen av reglene til å omfatte eksterne renter tar derfor ikke sikte på å ramme helnorske konsern.

For å demme opp for norske konsernselskaper, samt for ordinære lån, er det foreslått følgende to unntaksregler som skjermer selskap med en egenkapitalandel som er lik eller høyere enn egenkapitalandelen i konsernet globalt:

(i) Unntaksregel på selskapsnivå

Selskapet kan påberope seg unntaks- regelen når selskapets egenkapitalandel er større eller tilnærmet lik konsernets egenkapitalandel.Nærmere om krav til anvendelse av unntakene, se nedenfor.

Det er låntaker-selskapet som må godtgjøre at egenkapitalandel er lik eller høyere enten i selskapet eller iden norske delen av konsernet sammenlignet med egenkapitalandelen i konsernetglobalt.

Det foreslås at det skal være valgfritt å benytte unntaksregelen på selskapsnivå eller på nasjonalt nivå (samlet for den norske delen av konsernet). Det foreslås videre at unntaksregelen skal være frivillig og må påberopes av låntakerselskapet i forbindelse med levering av skattemeldingen for det enkelte år.

Konsernets egenkapitalandel

Egenkapitalandelen i konsernet skal beregnes på grunnlag av utgående balanse fra selskapsregnskapet året før inntektsåret, på samme måte som ved beregningen av egenkapitalandel på selskapsnivå/i norsk del av konsern. Beregningen av konsernets egenkapitalandel skal i utgangspunktet bygge på et faktisk avlagt konsernregnskap. Det vil ikke være tilstrekkelig å utarbeide balanseoppstillinger.

Det er ikke anledning til å utarbeide et nytt konsernregnskap på et nytt regnskapsspråk hvis det allerede foreligger et konsernregnskap som oppfyller vilkårene for å anvende unntaksreglene. I enkelte tilfeller vil det likevel bli nødvendig å utarbeide et helt nytt konsernregnskap for å få unntak. Dette gjelder blant annet situasjoner hvor det norske selskapet ikke er konsolidert inn linje for linje i konsernspissens konsernregnskap, men hvor selskapet ville blitt konsolidert inn dersom konsernspissen avla regnskap etter IFRS.

Egenkapital på selskapsnivå eller på nasjonalt nivå

Egenkapitalandelen i selskapet eller i norsk del av konsern foreslås beregnet på grunnlag av utgående balanse fra selskapsregnskapet året før inntektsåret. Det samme gjelder for beregning av egenkapitalandel i konsernet. Ved beregningen av egenkapitalandel for renteavskjæring i 2019 skal det altså tas utgangspunkt i balansen pr. 31. desember 2018.

For selskaper som er stiftet i løpet av inntektsåret, foreslås at disse kan få fullt fradrag for sine rentekostnader etter unntaksregelen for den norske delen av konsernet (nasjonalt-nivå) selv om selskapet ikke var en del av konsernet ved inngangen av inntektsåret.

Justeringer før beregning av selskapets egenkapitalandel

For at egenkapitalandelen i selskapetsregnskap og konsernets regnskap skal kunne sammenlignes, er det forutsatt at de må benytte samme verdsettelsesprinsipper for eiendeler og forpliktelser i de to regnskapene. For å sikre at selskapsregnskapet i størst mulig grad skal være sammenlignbart med konsernregnskapet, foreslås at det foretas justeringer av selskapsregnskapet før beregning av egenkapitalandelen etter unntaksregelen:

  • Positiv forretningsverdi (goodwill)i konsernregnskapet som kan tilskrives det norske selskapet, legges til selskapets balansesum og egenkapital. Negativ forretningsverdi (badwill) trekkes
  • Merverdier i konsernregnskapet som kan tilskrives det norske selskapet, legges til balansesum og egenkapital. Mindreverdier trekkes fra balansesum og
  • Utsatt skatteforpliktelse knyttet til merverdier som legges tilegenkapital og balansesum, skal trekkes fra egenkapitalen. Utsatt skattefordel knyttet til mindreverdier som trekkes fra egenkapital og balansesum, skal legges til
  • Er det norske selskapets gjeld verdsatt høyere i konsernregnskapet enn i selskapsregnskapet, legges differansen til selskapets balansesum og gjeld. Er gjelden lavere verdsatt i konsernregnskapet, trekkes differansen fra balansesum og gjeld.
  • Aksjer og andeler i konsernselskaper (dvs. andre selskaper som er konsolidert inn linje for linje i konsernregnskapet som benyttes i unntaksregelen) trekkes fra det norske selskapets balansesum og egenkapital.
  • Fordringer mot konsernselskaper (dvs. andre selskaper som er konsolidert inn linje for linje i konsern- regnskapet som benyttes i unntaksregelen) fratrekkes det norske selskapets balansesum og

I den grad egenkapital eller balansesum blir negative størrelser etter justeringen, skal disse settes til null.

For å motvirke tilpasninger ved innskudd av egenkapital rundt årsskiftet og uttak eller kapitalnedsettelse like etter årsskiftet, vil departementet foreslå en regel om at egenkapital ikke skal regnes med i den grad egenkapitalen er tilført og utbetalt innen et fastsatt tidsintervall rundt balansedato. Et slikt forslag vil sendes på høring med sikte på ikrafttreden fra og med2019.

Tilsvarende justeringer som nevnt ovenfor, skal gjøres for den norske delen av konsernet i det konsoliderte regnskapet. Nærmere om den norske delen av konsernet, senedenfor.

Egenkapitalandelen i selskapet anses å være lik egenkapitalandelen i konsernets balanse hvis den ikke avviker med mer enn to prosentenheter. I så fall anses det ikke å foreligge overskuddsflytting gjennomrentefradrag.

Særlig om den norske delen av konsernet

Det foreslås at norske konserngrenerkan påberope en egen unntaksregel, på samme måte som et selskap (unntaksregel på «nasjonalt nivå»). For å anvende unntaksregelen på nasjonalt nivå, må det utarbeides en egen konsolidert balanse. Det er kun de norske enhetene i konserngrenen, som anses som den norske delen av konsernet. Har konsernet flere selskapsgrener i Norge, skal alle enheter regnes med som norsk del av konsernet. Har norske enheter utenlandske datterselskaper, skal disse selskapenes eiendeler, gjeld og egenkapital ikke inngå i balansen.

Den norske delen av konsernet består den delen av konsernet som er skattepliktig til Norge, og der skatteplikten ikke er avskåret ved skatteavtale. Den norske delen av konsernet omfatter norske filialer (begrenset skattepliktig til Norge) av utenlandskeselskaper.

Dette gjelder uavhengig av hvilken metode som benyttes for å unngå dobbeltbeskatning i skatteavtalene. NOKUS-selskaper skal også inngå i den norske delen av konsernet. For selskaper med deltakerfastsetting skal balanseverdiene regnes med til den norske delen av konsernet forholdsmessig etter størrelsen på andelen som er eid av norske konsernselskaper.

Egenkapitalandelen for norsk del av konsern skal beregnes samlet for alle norske selskaper. Det må utarbeides en konsolidert balanse for alle enhetene som inngår i den norske delen av konsernet. Konsolideringen og verdsettelsen av eiendeler og gjeld må foretas etter de samme regnskapsreglene og prinsippene som det konsoliderte regnskapet for hele konsernet, på samme måte som unntaket på selskapsnivå. Den konsoliderte balansen skal utarbeides som om bare de norske enhetene inngår ikonsern.

Etter konsolideringen skal det gjøres tilsvarende justeringer i den norske delens konsoliderte balanse som på selskapsnivå, se nærmere om justeringene ovenfor. For øvrig fastsettes egenkapitalandelen i den norske delen av konsernet på samme måte som på selskapsnivå.

Har den norske delen av konsernet en egenkapitalandel som er tilnærmet lik eller høyere enn i konsernet globalt, kan alle enheter som inngår i den norske delen av konsernet unntas fra avskjæring av rentefradrag etter konsernregelen. Selskaper i innenlandske/helnorske konsern vil alltid kunne benytte unntaksregelen på nasjonalt nivå og unngå å rammes av rentefradragsbegrensning etter konsernregelen. Begrunnelsen for dette er at i konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernet globalt.

Regnskapene må være sammenlignbare

For at unntaksreglene skal få anvendelse, må det låntakende selskapets regnskap, eventuelt den norske delen av konsernets konsoliderte regnskap, utarbeides etter de samme regnskapsregler og verdsettelsesprinsipper som konsernregnskapet. Dette for at regnskapene reelt sett skal kunne sammenlignes. Det foreslås at konsernregnskapet må være utarbeidet etter NGAAP, GAAP i et annet EØS-land, US GAAP, japansk GAAP,IFRS eller IFRS for SME. Er det anvendt ulike prinsipper, må selskapsregnskapet eller det konsoliderte regnskapet for den norske delen av konsernet omarbeides i samsvar med regnskapsreglene og verdsettelsesprinsippene som konsernregnskapet er utarbeidetetter.

For å sikre at selskapsregnskapet og konsernregnskapet er sammenlignbare foreslås at dersom selskapet har avvikende regnskapsår, må dette omarbeides til samme regnskapsår som konsernregnskapet.

Praktisk om påberopelse av unntaksreglene

Det låntakende selskapet må selv påberope seg en av unntaksreglene for ikke å rammes av rentebegrensningsregelen for konsernselskaper. Det antas at dette må gjøres i skattemeldingen eller i vedlegg til skattemeldingen det enkelte år. Selskapet må kunne dokumentere at egenkapitalandelen er lik eller høyere enn konsernets egenkapitalandel.

Pr. i dag er det et eget skjema som gjelder fradragsbegrensning for lån mellom nærstående selskaper, som skal vedlegges skattemeldingen.Det antas at det vil komme et nytt skjema (vedlegg til skattemeldingen) som gjelder rentebegrensning etter konsernregelen. Det fremgår uttrykkelig av forslaget at dersom terskelbeløpet ikke er overskredet, skal skjema ikke leveres.

Skjema skal heller ikke leveres dersom konsernet er helnorsk, ettersom slike konsern alltid vil oppfylle vilkårene for unntaksreglene og ikke rammes av konsernregelen.

Det er en forutsetning for at unntaksreglene skal kunne få anvendelse at revisor har godkjent både selskapets regnskap og konsernregnskapet. Det legges ikke opp til at regnskapsdokumentasjonen skal vedlegges skattemeldingen. Dokumentasjonen forventes likevel utarbeidet og må kunne fremskaffes på forespørsel fra skattekontoret.

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie for eierseksjoner og borettslag

Det er viktig å understreke at det er en grunnleggende forskjell mellom borettslagsleiligheter og eierseksjoner. Boretten i et borettslag er eksklusivt ment til eierens egen bruk. Borettslagene vedtektsfester ofte skranker for den enkeltes adgang til å leie ut hele eller deler av den leilighet boretten knytter seg til. Begrensning i adgangen til utleie følger av borettslagslovens kapittel 5.

I eierseksjoner har eieren i utgangspunktet fri disposisjonsrett over boligen. Eieren har i utgangspunktet fri adgang til å leie ut hele eller deler av eierseksjonen.

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie for eierseksjoner

I eierseksjoner er det anledning til å begrense utleieomfanget til enhetene gjennom vedtektene, jf.  eierseksjonsloven§ 25 eller ved særskilte bestemmelser som skal forhindre bomiljøproblemer, se eksempelvis ordensregler etter eierseksjonsloven § 28.

Formålet med den foreslåtte regelendringen er å begrense hyppig og intensiv korttidsutleie, ikke å forby alle former for korttidsutleie. Målet er å redusere det som departementet omtaler som «den mest intensive og irregulære formen for korttidsutleie», som antas å kunne være til uønsket belastning for naboene. Det er nærliggende å koble dette til utviklingen innen enkeltstående korttidsutleier via airBnB og lignende.

Departementet foreslår at det i eierseksjonssameier skal innføres en øvre begrensning på korttidsutleie med 90 døgn per år. Det gjelder unntak dersom eiendommen leies ut for mer enn 30 dager av gangen. I så fall er utleieforholdet ikke ansett som korttidsutleie, og omfattes ikke av utleiebegrensningen.

Departementet utelukker ikke at utleien kan kategoriseres som ulovlig næringsvirksomhetfør grensen på 90 døgn er nådd. Det kan for eksempel være inntatt i vedtektene at det ikke skal drives næring i sameiet, eller at bruk som næring er i strid med arealplanformålet eller annen tillatelse. Konsekvensene av at leien overstiger 90 dager eller blir kategorisert som «ulovlig næringsvirksomhet» er at utleien er i strid med utleieadgangen. Dette kan føre til at det blir rettet et pålegg om å stoppe utleien.

Departementet foreslår at 90 dagers-begrensningen ikke skal gjelde dersom deler av boligen leies ut (eksempelvis et rom i en leilighet), eller der leiligheten lånes ut uten vederlag. Forslaget fastsetter ikke en øvre tidsramme for slik utleie.

Videre åpner departementet for at sameiet kan regulere 90 dagers-begrensningen opp eller ned i vedtektene. Avviket må vedtas med minst to tredjedels flertall. Som en nedre grense er det foreslått 60 døgn. Sameiet kan også vedta at det skal være adgang til korttidsutleie inntil 120 døgn eller at det ikke skal foreligge begrensninger i korttidsutleien i det hele tatt. Hvis sameiet eller borettslaget ikke inntar begrensninger eller utvidelse av utleieadgangen er det lovens rammer som skal anvendes.

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie av leiligheter i borettslag

Utgangspunktet for utleie av borettslagsleiligheter uten at eieren selv bor der samtidig, er at styregodkjenning må innhentes. For utleie av delerav borettslagsleiligheten er det ikke nødvendig med styregodkjenning. Når det gjelder borettslagsleiligheter foreslås det at korttidsutleie av egen andel skal være begrenset til 30 døgn per år. Utleie til og med 30 døgn pr. år skal kunne gjennomføres uten at samtykke må innhentes fra styret. Det er imidlertid et nødvendig vilkår at andelseieren selv bor i leiligheten. Endringen skal likevel åpne for at naturlig fravær fra leiligheten ikke skal utelukke utleie. Årsaken til at det foreslås en strengere adgang til utleie i borettslagsleiligheter enn eierseksjoner er det underliggende synet at borettslagsleiligheter er ment til eget boformål, ikke som utleieobjekter.

Departementet uttrykker at 30 dagers-begrensningen ved borettslagsleiligheter også skal gjelde ved vederlagsfritt utlån av leiligheten.

Skattlegging ved korttidsutleie

Leier du ut boligen/leiligheten din er inntektene normalt skattepliktige. Det er imidlertid vidtrekkende unntak fra skatteplikt dersom eieren i leieperioden har brukt minst halvparten av boligen til egen bolig regnet etter utleieverdien. Det er en forutsetning for skattefritak at utleieforholdet varer sammenhengende minst 30 dager.

Det er særskilte sjablongregler ved korttidsutleie av boliger/leiligheter. Korttidsutleie er definert som utleie inntil 30 dager. Leies boligen ut inntil 30 dager, er utleieinntektene skattepliktige. Dette gjelder uavhengig av om eieren bor i leiligheten mens leiligheten leies bort, eller ikke. Skattesatsen er 23 prosent i 2018 (i statsbudsjettet for 2019 er det foreslått å redusere satsen til 22 prosent fra inntektsåret 2019).

Det er videre unntak fra skatteplikt på utleieinntektene dersom leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager og mindre enn seks måneder i løpet av året. Leies leiligheten ut mer enn halve året, vil leieinntektene uansett være skattepliktige.

Dersom en ser skattereglene i sammenheng med de foreslåtte endringer for eierseksjonssameier, vil det innebære at dersom hele leiligheten leies ut mindre enn 30 dager, så skal utleieinntektene skattlegges. Dersom hele leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager (men maksimalt inntil 6 måneder), så kan utleieinntektene være skattefrie. Dersom deler av leiligheten leies ut og denne delen utgjør mindre enn halvparten av leiligheten, kan utleieinntektene være skattefrie.

Dersom en ser skattereglene i sammenheng med de foreslåtte endringer for borettslagsleiligheter, så vil utleie inntil 30 dager alltid medføre skatteplikt for boligeier. Ettersom det ikke er anledning til å leie ut borettslagsleiligheten i mer enn 30 dager, vil det i utgangspunktet ikke være aktuelt med skattefritak fordi leiligheten leies ut mer enn 30 dager. Skulle slik utleie likevel skje vil utleieinntektene være skattefrie dersom hele leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager, maksimalt 6 måneder. Utleieinntektene vil også være skattefrie dersom deler av leiligheten leies ut og denne delen utgjør mindre enn halvparten av leiligheten.

Lovforslaget har nå trådt i kraft. Du kan lese mer om dette her.